• Журнал «Налоговый учет для бухгалтера» июнь 2017

Организация «А» приобретает склад у организации «В» и переуступает последней дебиторскую задолженность организации «С». Какие доходы и расходы возникнут у организации «А» при переуступке права требования в счет оплаты покупки недвижимости?

  • 0 комментариев
  • 268 просмотров
Полистать демо-версию печатного журнала
Автор ответа:
Организация «А» (УСН с налоговой ставкой 15 %) планирует приобрести нежилое помещение (склад) у организации «В». Имеется дебиторская задолженность к организации «С». Организация «А» переуступает организации «В» право требования к организации «С». Дебиторская задолженность организации «С» возникла из договора на выполнение работ. Какие доходы и расходы возникнут у организации «А» при переуступке права требования в счет оплаты за покупку недвижимости?

В сложившейся ситуации в качестве расходов организация «А» вправе учесть стоимость приобретенного нежилого помещения равными долями в течение налогового периода. У организации «А» возникает доход от реализации переуступки права требования организации «В». При этом у организации «А», по нашему мнению, не возникает обязанности по признанию в налоговом учете дохода за выполненные работы для организации «С».

См. статью «Продажа недвижимости с убытком»

В соответствии со ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ. При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам в целях гл. 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее – доходы от реализации) и внереализационные доходы.

При этом доходы от реализации определяются в порядке, установленном ст. 249 НК РФ с учетом положений гл. 25 НК РФ. Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном ст. 250 НК РФ с учетом положений гл. 25 НК РФ.

Налогоплательщики, применяющие УСН, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Перечень таких расходов носит закрытый характер (см. письма Минфина России от 17.11.2014 № 03-11-06/2/57962, от 24.10.2014 № 03-11-06/2/53908, от 23.06.2014 № 03-03-06/1/29799, от 06.12.2013 № 03-11-11/53315, определения ВАС РФ от 16.08.2013 № ВАС 7523/13, от 27.01.2012 № ВАС 15173/11). Расходы, учитываемые для целей налогообложения, должны удовлетворять требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ), т. е. соответствовать требованиям обоснованности (экономической оправданности) и быть документально подтверждены.

1. Подпункт 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ определяет, что налогоплательщик, применяющий УСН, вправе учесть расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений п. 3 и п. 4 ст. 346.16 НК РФ).

Для целей гл. 26.2 НК РФ в состав основных средств включаются активы, признаваемые амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 346.16 НК РФ указанные расходы, произведенные в период применения УСН, учитываются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.

Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, учитываются в расходах в соответствии со ст. 346.16 НК РФ с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. При этом в течение налогового периода расходы принимаются за отчетные периоды равными долями.

В соответствии с подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, учитываемые в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ, отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм. При этом указанные расходы учитываются только по основным средствам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности.

Таким образом, расходы на приобретение недвижимого имущества учитываются в составе расходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в том отчетном (налоговом) периоде, в котором произошло последним по времени одно из следующих событий:

  • ввод в эксплуатацию объекта основных средств;
  • подача документов на государственную регистрацию прав на объект недвижимости (ст. 130, 131 ГК РФ);
  • произведена оплата (завершение оплаты) расходов на приобретение объекта основных средств. Смотрите письма Минфина России от 29.04.2015 № 03-11-11/24744, от 09.12.2013 № 03-11-06/2/53652, от 18.11.2013 № 03-11-06/2/49385, от 24.06.2013 № 03-11-11/23684, от 28.02.2013 № 03-11-11/85, от 17.05.2011 № 03-11-06/2/78.

Этот же порядок указан в п. 3.10 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (утвержден приказом Минфина России от 22.10.2012 № 135н). Здесь сказано, что первоначальная стоимость приобретенного (сооруженного, изготовленного) основного средства в период применения УСН отражается в графе 6 Книги в том отчетном (налоговом) периоде, в котором произошло последним по времени одно из следующих событий: ввод в эксплуатацию объекта основных средств, подача документов на государственную регистрацию прав на объект основных средств, оплата (завершение оплаты) расходов на приобретение (сооружение, изготовление) объекта основных средств.

В целях гл. 26.2 НК РФ оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика – приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

В данной ситуации организация «А» в счет оплаты за нежилое помещение передает организации «В» право требования дебиторской задолженности с организации «С».

На наш взгляд, если в договоре переуступки права требования будет указано, что право требования к организации «С» передается в счет оплаты по договору купли-продажи недвижимости, либо будет оформлен отдельный документ, предполагающий зачет задолженности, возникающей по договору переуступки, в счет уплаты по договору купли-продажи, расходы по приобретению недвижимого имущества будут считаться оплаченными в понимании п. 2 ст. 346.17 НК РФ.

Причем, по нашему мнению, обязательство будет считаться погашенным на дату подписания документа, из которого будет следовать, что задолженность по договору купли-продажи погашена.

2. Кроме того, в данной ситуации возникает доход от переуступки права, так как доходом от реализации в силу п. 1 ст. 249 НК РФ является в том числе выручка от реализации имущественных прав.

Согласно ст. 384 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права требования. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе на проценты.

На основании п. 1 ст. 346.17 НК РФ датой получения доходов при УСН признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Исходя из этого денежные средства, полученные цедентом (организация «А») по договору уступки права требования третьему лицу (организация «С»), являются доходом от реализации имущественных прав, которые учитываются в составе доходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в размере фактически полученных сумм.

Таким образом, в данной ситуации при переуступке права требования задолженности организации «С», возникшей из договора на выполнение работ, организации «В» у организации «А» возникает доход от реализации имущественных прав.

При этом само по себе подписание договора переуступки права требования не приводит к погашению задолженности организации «В» за приобретенные имущественные права.

Доход от переуступки требования, руководствуясь п. 1 ст. 346.17 НК РФ, организация должна признать при получении от цессионария денежных средств в оплату уступленного требования в фактически полученных суммах, а не в момент подписания договора цессии. Данный вывод подтверждают многочисленные разъяснения Минфина России, а также материалы арбитражной практики (см., например, письма Минфина России от 22.07.2016 № 03-11-11/43086, от 07.09.2015 № 03-11-06/2/51388, от 23.07.2012 № 03-11-06/2/92, от 25.01.2012 № 03-11-11/11, от 12.10.2011 № 03-11-06/2/142, письмо УФНС России по г. Москве от 25.05.2010 № 20-14/2/054868, постановления Президиума ВАС РФ от 15.02.2011 № 13295/10, АС Северо-Кавказского округа от 20.09.2016 № Ф08-6632/16, ФАС Поволжского округа от 11.12.2012 № Ф06-8792/12 по делу № А65-3860/2012 и др.).

В данной ситуации организация «В» передает организации «А» в счет погашения задолженности по договору переуступки нежилое помещение.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации доход, на наш взгляд, возникает на дату подписания акта приема-передачи нежилого помещения, то есть на дату, на которую будут выполнены обязательства организации «В» по договору уступки требования. Иными словами, на эту дату будет погашена задолженность организации «В» перед организацией «А» за приобретенное право требования.

При этом доход учитывается в полной сумме, без уменьшения его на сумму задолженности в отличие от порядка признания таких доходов при общем режиме налогообложения. Это объясняется тем, что закрытый перечень расходов, учитываемых в целях налогообложения при применении УСН, не позволяет учесть в составе расходов сумму задолженности, реализованной в качестве имущественного права третьему лицу (см. письма Минфина России от 24.07.2012 № 03-11-06/2/93, от 31.07.2007 № 03-11-04/2/191, от 15.12.2011 № 03-11-06/2/172, определение ВАС РФ от 08.12.2010 № ВАС 13295/10).

Как было отмечено выше, п. 1 ст. 346.17 НК РФ устанавливает, что в целях гл. 26.2 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод). Каких-либо особенностей, актуальных для рассматриваемой ситуации, не определено.

В данном случае организация «А» не получает от организации «С» денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав в оплату выполненных работ.

На наш взгляд, не происходит в рассматриваемой ситуации и погашения задолженности иным способом в понимании п. 1 ст. 346.17 НК РФ.

На наш взгляд, для целей п. 1 ст. 346.17 НК РФ под способами погашения задолженности следует понимать способы (основания) прекращения обязательств, предусмотренные, в частности, гл. 26 ГК РФ (п. 1 ст. 11 НК РФ), ни один из которых в данном случае не реализован и не будет реализован сторонами договора на выполнение работ вследствие передачи прав (требований) по этому договору третьему лицу (в данном случае – организации «В»).

Наше мнение основано на следующем.

В определении от 16.11.2006 № 467-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т. п.).

На основании этого суды разъясняют, что согласно положениям гл. 24 ГК РФ перемена лиц в обязательстве само обязательство не прекращает, изменяется лишь субъектный состав обязательства, т.?е. меняются стороны. В частности, в случае перевода долга изменяется субъектный состав должников, но само обязательство, вытекающее из договора, остается неизменным и, соответственно, непогашенным. При этом при определении налогооблагаемой базы в соответствии с гл. 26.2 НК РФ налогоплательщиком учитываются только фактически оплаченные доходы (см., например, постановление АС Центрального округа от 08.09.2016 № Ф10-3047/16).

Таким образом, считаем, что организация «А» не должна признавать при расчете налоговой базы в связи с применением УСН доход от выполненных работ для организации «С», поскольку он не считается полученным (смотрите также постановления ФАС Уральского округа от 20.05.2008 № Ф09-9602/07-С3, ФАС Северо-Западного округа от 13.07.2009 № А05-11078/2008).

Отметим, что официальных разъяснений уполномоченных органов по аналогичным ситуациям нам обнаружить не удалось. Поэтому, учитывая наличие судебной практики, во избежание налоговых рисков рекомендуем обратиться в инспекцию по месту учета за соответствующими персональными разъяснениями (подп. 1 п. 1 ст. 21 НК РФ), а также в Минфин России (подп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Полистать демо-версию печатного журнала
на
Электронная подписка за 8400 руб. Печатная версия за YYY руб.

  нет голосов

Нет комментариев
Свернуть форму комментария Комментировать

  • Добавить
Закрыть
Закрыть

  • Отправить
Закрыть

Подписка


на журналы


Все поля обязательны.
Закрыть

Задать вопрос для интервью
  • Отправить
9 Мая – Всероссийский праздник День победы.