ИП (УСН с объектом налогообложения «доходы») сдает имущество в аренду. Как поступить, если в договоре аренды сумма НДС выделена ошибочно и стоимость арендной платы рассчитана с учетом НДС? Какие возможны последствия и что предпринять в этой ситуации?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Если в договоре аренды сумма НДС выделена ошибочно, стороны вправе изменить условия договора, исключив из условий оплаты сумму НДС. В этом случае арендодателем счет-фактура с суммой выделенного налога не выставляется и, соответственно, НДС в бюджет не перечисляется.

Если стоимость арендной платы рассчитана действительно с суммой НДС, существуют два варианта выхода из данной ситуации: либо стороны пересматривают стоимость арендной платы, уменьшив на сумму НДС, либо индивидуальному предпринимателю необходимо выставить счет-фактуру на стоимость арендной платы, уплатить налог в бюджет и сдать налоговую декларацию по НДС. В противном случае высока ­вероятность претензий со стороны налоговых органов.

Обоснование вывода:

В соответствии с п. 3 ст. 346.11 НК РФ, индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением налога, подлежащего при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ.

Исходя из положений п. 1 ст. 168 НК РФ плательщик НДС при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

Следовательно, индивидуальный предприниматель, применяющий УСН и, соответственно, не являющийся плательщиком НДС, не должен дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) предъявлять к оплате покупателю соответствующую сумму НДС, а также не должен выставлять счета-фактуры при реализации и уплачивать налог в бюджет (смотрите также письма Минфина России от 24.10.2013 № 03-07-09/44918, от 16.05.2011 № 03-07-11/126).

Согласно п. 5 ст. 173 НК РФ обязанность исчислить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, возникает у лиц, не являющихся плательщиками НДС, только в случае выставления ими счета-фактуры с выделением суммы НДС. При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг) (письмо ­Минфина России от 03.12.2014 № 03-07-08/61765).

Таким образом, обязанность исчислить сумму НДС предпринимателем, применяющим УСН, при оказании услуг по сдаче имущества в аренду возникает только в случае выставления счета-фактуры с выделенной суммой НДС.

В данной ситуации в договоре на аренду имущества выделена сумма НДС, в платежном поручении в назначении платежа также выделена сумма НДС. При этом счет-фактура с выделенной суммой налога ­предпринимателем не составлялся.

Прежде всего, необходимо отметить, что само по себе выделение суммы НДС в платежном поручении не приводит к обязанности уплаты НДС.

Специалисты Минфина России также считают, что обязанность уплачивать НДС в бюджет при получении индивидуальным предпринимателем, применяющим УСН и не выставляющим счета-фактуры, от покупателя платежного поручения, в котором ошибочно выделен НДС, нормами главы 21 НК РФ не предусмотрена (письмо Минфина России от 18.11.2014 № 03-07-14/58618).

Таким образом, если в платежном поручении НДС выделен ошибочно, то обязанности уплачивать в бюджет НДС у неплательщика НДС нет.

Однако в данной ситуации арендатор выделил НДС в платежном поручении на основании договора аренды, в котором стоимость указана с учетом НДС.

На наш взгляд, в данной ситуации возможны следующие варианты:

1. Если сторонами в договоре сумма НДС выделена ошибочно, стороны могут внести изменения в договор, изменив формулировку в условиях оплаты в соответствии с п. 1 ст. 450 ГК РФ.
2. В случае если стоимость аренды рассчитана с учетом НДС, то по соглашению сторон арендная плата может быть уменьшена на сумму НДС. В таком случае арендатор будет уплачивать арендодателю сумму арендной платы, уменьшенную на сумму налога, соответственно, у предпринимателя будет отсутствовать обязанность выставления счета-фактуры с выделенной суммой НДС и уплаты налога в бюджет.
3. В случае если сторонам не удастся договориться об изменении условий договора, то, полагаем, индивидуальному предпринимателю необходимо будет выставлять счета-фактуры с суммой выделенного налога, уплачивать налог в бюджет и сдавать налоговую декларацию по НДС. В ином случае велика вероятность спора с налоговыми органами. На это ­указывает наличие судебной практики по аналогичным ­вопросам.

Многие суды на основании того, что в соответствии с п. 3 ст. 2 ГК РФ к налоговым отношениям гражданское законодательство по общему правилу не применяется, считают, что даже если в контракте цена указана с примечанием «с учетом НДС», исполнитель (подрядчик, поставщик) по контракту не может быть принужден к предъявлению заказчику суммы НДС, выставлению счета-фактуры (постановления ФАС Северо-Западного округа от 25.08.2010 № Ф07-7566/2010, ФАС Северо-Кавказского округа от 22.06.2011 № ­Ф08-3870/11, ФАС Поволжского округа от 28.05.2009 № А12-15624/2008).

При этом существует противоположная точка зрения, согласно которой, если участник размещения заказа, применяющий УСН, подписывает контракт, в котором цена указана с учетом НДС, причем ввиду запрета на изменение цены он лишен возможности требовать изменения этого условия, он тем самым принимает на себя обязательство уплачивать НДС, выставляя соответствующие счета-фактуры. Причем если он не уплачивает НДС, то соответствующая сумма не подлежит возмещению со стороны заказчика.

Например, в постановлении Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.06.2015 № 14АП-3278/15 рассмотрена ситуация, когда заказчик уплатил исполнителю – неплательщику НДС за выполненные работы по контракту, в котором выделен НДС, сумму, уменьшенную на сумму налога. Судом было установлено, что заказчик правомерно выплатил исполнителю сумму по контракту, уменьшенную на сумму НДС, так как исполнитель (неплательщик НДС) сумму НДС при реализации товаров по контракту в бюджет не платил и в связи с этим уплата заказчиком суммы налога приведет к возникновению на стороне истца неосновательного обогащения за счет денежных средств заказчика. Подобные выводы также отражены в постановлениях Третьего арбитражного апелляционного суда от 21.10.2011 № 03АП-4174/11 и от 27.10.2009 № 03АП-4194/2009, Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2011 № 18АП-470/2011, ФАС Северо-Западного округа от 04.04.2012 № Ф07-1272/12, ФАС Московского округа от 20.09.2011 № Ф05-9275/11 и от 01.02.2012 № Ф05-14026/11 (определением ВАС РФ от 05.05.2012 № ВАС-4935/12 в передаче последнего дела в Президиум ВАС РФ отказано).

В названных судах в основном рассматриваются ситуации, связанные с исполнением неплательщиками НДС государственных контрактов, в которых выделена сумма НДС, и у исполнителя нет возможности ­изменить условия контракта.

На наш взгляд, приведенные решения судов применимы и к случаям, подобным указанным в вопросе.

Учитывая неоднозначную судебную практику, полагаем, что, если у арендодателя нет возможности изменить условия договора и сумма арендной платы действительно включает НДС, безопаснее выставить счет-фактуру с выделенной суммой НДС, уплатить налог в бюджет и сдать налоговую декларацию по НДС.