ФНС России в письме от 28.09.2011 № ЕД-4-3/15927@ привела рекомендуемую форму и порядок заполнения корректировочных счетов-фактур. Автор отвечает на вопросы о том, зачем нужны корректировочные счета-фактуры, когда и как их надо составлять, об особенностях регистрации корректировочных счетов-фактур у продавцов и покупателей. Приводятся примеры.
С 01 октября 2011 года вступили в силу поправки в главу 21 «НДС» Налогового кодекса РФ, предусматривающие возможность выставления корректировочных счетов-фактур в случаях, когда изменяется стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. Однако форма и порядок заполнения такого документа Правительством РФ до сих пор не утверждены. Этот пробел пришлось восполнить ФНС России. По согласованию с Минфином России в письме от 28.09.2011 № ЕД-4-3/15927@ налоговая служба привела рекомендуемую форму и порядок заполнения корректировочных счетов-фактур.
Зачем нужны корректировочные счета-фактуры?
Для начала разберемся, в каких случаях налогоплательщик должен выставить корректировочные счета-фактуры.
В соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ корректировочный счет-фактура выставляется продавцом при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. Такое изменение может быть вызвано в том числе изменением цены (тарифа) и (или) уточнением количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.
Уточнение объема отгруженных товаров может иметь место, например, при реализации насыпных и наливных товаров (зерна, ГСМ и т.п.), когда их вес или объем уточняются при разгрузке на станции назначения. Возможно изменение количества отгруженного товара и при пересортице, если покупатель согласился принять поставленный товар.
В качестве примера случая изменения цены как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения, можно привести реализацию электроэнергии, когда она отпускается покупателям по прогнозным ценам, а окончательные цены уточняются после публикации коммерческим оператором средневзвешенных нерегулируемых цен.
Безусловно, самый распространенный случай, когда цена товара (работ, услуг, имущественных прав) может измениться в меньшую сторону, – это предоставление так называемых «ретроскидок», изменяющих цену уже реализованных товаров (работ или услуг). Например, при приобретении в течение квартала товаров на сумму более 5 млн руб. цена приобретенного в этом периоде товара снижается на 10%.
Не путайте скидку, изменяющую цену товара, со скидкой (премией, бонусом и т.п.), не влияющей на цену. Если цена товара составляла 100 руб. за единицу, то в результате предоставления покупателю скидки, изменяющей цену товара на 10%, его цена составит 90 руб. и продавец выставит покупателю корректировочный счет-фактуру «к уменьшению». Если же продавец предоставит покупателю премию (скидку) в размере 10%, не изменяющую цену товара, то расчеты по НДС она не затронет (письмо ФНС России от 01.04.2010 № 3-0-06/63).
Для удобства восприятия товары, работы, услуги и имущественные права мы будем далее называть товарами.
До 01.10.2011 в вышеперечисленных ситуациях продавец должен был внести исправления в ранее выставленные счета-фактуры, представить уточненные декларации по НДС (если отгрузка и изменение цены происходили в разных кварталах) и скорректировать налоговую базу исходя из новых цен (письма Минфина России от 13.11.2010 № 03-07-11/436 и ФНС России от 01.04.2010 № 3-0-06/63). Возможность корректировки налоговой базы в периоде предоставления покупателю скидки, изменяющей цену реализованных товаров, финансовое ведомство даже не рассматривало (письмо Минфина России от 29.06.2010 № 03-07-03/110). У покупателя при изменении стоимости приобретений и внесении изменений в полученные счета-фактуры возникали проблемы с вычетами. Если они не желали спорить с налоговыми органами, то по исправленным счетам-фактурам вычет следовало производить на дату их получения. А это значит, что если покупатель принял к вычету НДС по счету-фактуре в одном квартале, а в другом квартале в него были внесены исправления, то покупателю необходимо...