Увеличиваем расходы

Рост за счет «правильных» документов

Наибольшее число расходных операций, которые подвергают сомнению проверяющие, связаны с работами и услугами. Существует несколько взглядов на то, какие документы могут быть приняты в подтверждение оказанных услуг (выполненных работ).

1-й вариант

По мнению налоговиков, наличие акта оказанных услуг (выполненных работ) достаточно для подтверждения реальности понесенных расходов на оплату единовременных услуг (по управлению, консультационных услуг и т.п.).

Но на практике акт обычно составляется в произвольной форме, и из его содержания не всегда можно определить, какие услуги (работы) и в каком объеме оказывались предприятию. Поэтому если бухгалтер все-таки не уверен в достаточности одного акта, можно обратиться к предмету договора на оказание услуг (выполнение работ). Как правило, в долгосрочном договоре (заключенном на срок более одного-двух месяцев) предусматривается график оказания услуг (выполнения работ). Исходя из предмета контракта обоснованием произведенных затрат могут служить также отчеты исполнителя с указанием:

• видов услуг (работ);
• времени их выполнения или периодичности;
• отделов и (или) структурных подразделений, задействованных при реализации заключенного договора;
• состава работников, ответственных за реализацию договора;
• протоколов, переписки сотрудников и т.п.

Законодательство не обязывает компании составлять такие отчеты. Однако если сумма расходов, отражаемых в налоговой базе, существенна, предприятие-заказчик услуг (работ) само заинтересовано в том, чтобы иметь полное представление о действиях, совершаемых исполнителем, и полноценных ответах на предполагаемые вопросы проверяющих.

В итоге отчеты о проделанной работе могут иметь разные формулировки. Например, результатом оказания юридических услуг будет служить правовое заключение, проведения ремонтных работ – гарантийные обязательства по проделанной работе и т.д.

2-й вариант

Если организация или индивидуальный предприниматель оказывают услуги за наличный расчет, они обязаны применять контрольно-кассовую технику или соответствующие бланки строгой отчетности (ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 г. № 54-ФЗ). Акты в этом случае не требуются.

Квитанции установленной формы, кассовые и товарные чеки, счета на оплату, квитанции о приеме почтовых отправлений также считаются документами, служащими подтверждением в целях налогообложения прибыли (письма Минфина от 27.04.2006 г. № 03-03-04/1/404, от 03.04.2007 г. № 03-03-06/1/209). При этом факт несения соответствующих расходов не может подтверждаться авансовыми отчетами и актами, составленными организацией в одностороннем порядке.

3-й вариант

Для документального подтверждения регулярно оказываемых услуг не требуется ежемесячных актов. Так, в письме Минфина от 16.04.2009 г. № 03-03-06/1/247 говорится, что подтверждающие документы расходов на услуги связи, оказываемые в течение длительного срока, могут составляться по окончании действия договора или в конце года. Поскольку Налоговым кодексом не установлен отдельный порядок признания расходов на услуги связи, ежемесячное составление такого акта не является обязательным для документального подтверждения расходов.

4-й вариант

Наличие ежемесячного или ежеквартального акта – еще не панацея от претензий налоговиков, что наглядно подтверждает письмо Минфина от 05.04.2005 г. № 03-03-01-04/1/170. Согласно ему, если в акте, составляемом по итогам квартала, нельзя отразить фактическое исполнение указанных в договоре обязательств в течение квартала, то осуществляемые на основании этого акта затраты организации не могут быть признаны как отвечающие условиям документальной подтвержденности.

Подобная ситуация может возникнуть при исполнении договоров, которые заключаются, например, между организацией оптовой торговли и крупными сетями продуктовых магазинов на оказание услуг, направленных на продвижение товаров. На основании этих договоров исполнитель обязан обеспечивать присутствие товаров заказчика в согласованном ассортименте и с определенной долей выкладки во всех своих магазинах, а также их минимальный запас в каждой точке. Поскольку текущий ежедневный контроль в акте, конечно, никто не отражает, такие расходы налоговики решили не учитывать в налоговой базе.

5-й вариант

Некоторые расходы по оказанию услуг предприятия оформляют товарно-транспортной накладной или поручением экспедитору в электронном виде.

В отношении ТТН налоговики всегда были очень щепетильны (к примеру, письмо УФНС по г. Москве от 24.11.2006 г. № 20-12/104890). Так, если организация торговли транспортные услуги поставщика по доставке до станции назначения товаров принимает на основании одной только накладной поставщика, в которой услуги по перевозке не включены в стоимость товара, а выделены отдельной строкой, то их учитывают в целях налогообложения прибыли только при наличии транспортных железнодорожных накладных, подтверждающих услугу по транспортировке. Напомним, что транспортная железнодорожная накладная состоит из четырех листов: оригинала накладной (выдается перевозчиком грузополучателю), дорожной ведомости (составляется для перевозчика и участников перевозочного процесса), корешка дорожной ведомости (остается у перевозчика), квитанции о приеме груза (остается у грузоотправителя). Если же перевозка грузов осуществляется автомобильным транспортом, то, кроме отчета или акта выполненных работ, обязательно наличие ТТН по форме №1-Т.

А вот в отношении поручения экспедитору, оформленному в электронном виде в соответствии с Федеральным законом от 10.01.2002 г. № 1-ФЗ, из Минфина был получен одобрительный ответ (письмо от 19.05.2006 г. № 02-14-13/1297). При этом порядок оформления и условия представления поручений экспедитору в электронном виде должны быть предусмотрены договором транспортной экспедиции.

Обоснование необходимости расхода

В налоговом законодательстве понятие экономической целесообразности до сих пор отсутствует, а порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, конечно же, не регулируются. Поэтому и обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата только субъективно. Общепринято, что главным обоснованием понесенных расходов на сегодня может быть только предпринимательский риск и право единоличной оценки их целесообразности, а также необходимости и величины для данного предприятия.

На практике же налоговый орган не пытается опровергнуть те или иные расходы, он их просто не принимает, а предприятие вынуждено подтверждать и обосновывать расходы уже не для себя, а для оправдания перед проверяющими.

Как же преуспеть в правдоподобности объяснений и защитить свои расходы?

Свидетельства необходимости

Логика достаточно проста: если на предприятии есть имущество, значит, оно должно быть задействовано в производственном, административном, вспомогательном процессе, то же касается и приобретаемых работ и услуг. О необходимости того или иного ОС свидетельствуют следующие факты:

1) начисляется оплата труда или компенсация по тому или иному направлению, процессу. Например, если есть автомобиль, то мало отразить его на счете 01 «Основные средства» и списывать начисленную по нему амортизацию на счет 20 «Основное производство» или 26 «Общехозяйственные расходы». За ним должен быть закреплен водитель или лицо, ответственное за его сохранность. Факт прикрепления может быть определен в распоряжении, приказе по предприятию, а также должностной инструкции (если даже им управляет, например, сам руководитель, который является таким же сотрудником предприятия, как и все остальные работники);

2) регулярно несутся текущие и капитальные расходы. Так, содержание автомобиля связано с расходами на ГСМ, профилактический и капитальный ремонт, а водитель должен проходить медосмотр. Напомним, что в каждой организации, имеющей автотранспорт, предрейсовые медицинские осмотры водителей автотранспортных средств должны проводитьcя в обязательном порядке (ст. 20 Федерального закона от 10.12.1995 г. № 196-ФЗ);

3) имеется связь расходов с технологией производства. К примеру, наличие различных видов средств практически круглосуточной связи предусматривается строительными нормами: радиосвязь применяется для контактов диспетчерского персонала с передвижными объектами (транспортными средствами, строительными механизмами и др.), а также если связь по проводам не может обеспечить необходимой оперативности руководства или применение ее в принципе нецелесообразно.

В любом случае расходы должны быть связаны с деятельностью предприятия, направленной на получение дохода, а не с самим фактом его извлечения. Другими словами, для экономического обоснования расходов совсем не важна их связь с какими-то конкретными доходами.

«У меня зазвонил телефон»

В расшифровках телефонных переговоров почти каждой организации можно увидеть, что сотрудники пользуются мобильной связью в выходные или праздничные дни, в вечернее или нерабочее время. В этом случае трудно отследить необходимость звонков работодателя или личную потребность работника. Многие налоговики считают, что использовать сотовый телефон в служебных целях можно только в рабочие дни и в рабочее время, порядок которых устанавливается в коллективном договоре или правилах внутреннего распорядка. Поэтому, чтобы инспекторы не причислили эти расходы к категории непроизводственных, очевидно, что с обоснованностью следует определиться заранее.

Например, денежные выплаты, установленные на предприятии в целях возмещения работникам понесенных затрат, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей, могут быть предусмотрены в локальном нормативном акте предприятия «Положение о социальных гарантиях, льготах и компенсациях». В Положении необходимо предусмотреть порядок начисления предоставленных гарантий и компенсационных выплат, производимых за счет средств работодателя, и ответственность работника.

Так, по мобильным телефонам на каждого работника администрация предприятия может завести специальный счет и резервировать определенную сумму денег для оплаты установленного работодателем объема потребляемых телефонных услуг. Возможен и другой вариант: сотрудники сами оплачивают счета, а организация компенсирует им потраченные суммы при выплате заработной платы.

Операция «Ы»

Если какие-либо хозяйственные операции, осуществляемые на предприятии, не вписываются в общепринятые рамки хозяйственной деятельности или не согласуются с обычной практикой деятельности компании, то также необходимо заранее предпринять соответствующие меры для экономического обоснования расходов по ним.

Экономическая оправданность расходов может быть условно увязана со следующими параметрами:

• издержки связаны с выполнением существенных условий договоров. Допустим, по договору компания должна обеспечить охрану проводимого ею мероприятия. И хотя профиль предприятия – организация праздников и концертов, а не охрана, оно будет вынуждено нести такие расходы;
• затраты направлены на сохранность ранее полученных доходов. Например, предприятие может заказать аудиторские услуги, которые подтвердят правильность формирования прибыльной отчетности и минимизируют риски штрафных санкций;
• расходы направлены на предотвращение уменьшения имущества. В этих целях может проводиться дорогостоящий капитальный, а не косметический ремонт имущества, находящегося на балансе или взятого в аренду;
• затраты связаны с экономией средств, которая достижима путем заказа, например, консультационных или маркетинговых услуг: консультационный договор может дать квалифицированное заключение по конкретной сделке, маркетинговый договор – обзор-заключение по рынку покупаемых или продаваемых товаров и услуг;
• расходы направлены на снижение риска потерь или связаны с избежанием убытков и т.д.

Если вашему предприятию все-таки хотят доначислить налог в связи с неоправданностью понесенных затрат, то можно потребовать признать необоснованное получение прибыли и у поставщика этих товаров (работ, услуг). Если сделка изначально прозрачна, то при отсутст вии явно необоснованных затрат это вполне естественно: одно предприятие уменьшает платежи в бюджет, другое в этот же период увеличивает.

Добавка

Рассмотрим еще несколько примеров, которые помогут увеличить или, по крайней мере, сохранить расходы компании:

А. В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся затраты на консервацию и расконсервацию производственных мощностей и объектов, в том числе затраты на содержание законсервированных объектов. Состав затрат на содержание законсервированных объектов недавно расшифровал Минфин в письме от 18.03.2009 г. № 03-03-06/1/164. В нем делается вывод, что расходы, связанные с консервацией объекта недвижимости, направлены на сохранение имущества, которое в дальнейшем принесет доход, поэтому такие затраты, включая стоимость охраны объектов, признаются экономически обоснованными и включаются в расходы.

Б. Анализ общедоступных информационных писем Минфина и ФНС по вопросам администрирования налога на прибыль позволяет сделать вывод, что организация не обязана получать доход от осуществления расхода в размере, его превышающем. Например, из норм НК РФ совсем не очевидна правомерность выводов об экономической необоснованности расходов, если в результате их осуществления организация получила убыток (письмо ФНС от 27.04.2007 г. № ММ-6-02/356).

В. Если нормы в отношении каких-либо расходов в целях налогообложения прибыли не установлены, придумывать их не обязательно. Так, если предприятие не относится к Минтрансу РФ, то оно не обязано применять в учете и его распоряжение от 14.03.2008 г. № АМ-23-р «О введении в действие методических рекомендаций «Нормы расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте»». При этом следует помнить, что публикуемые в информационно-поисковых системах письма Минфина не всегда содержат сами вопросы, которые могли бы позволить достоверно понять полученный от чиновников ответ. Так, в письме от 14.01.2009 г. № 03-03-06/1/6 специалисты Минфина рекомендовали при определении норм расхода топлива для автомобилей, в отношении которых такие нормы не утверждены, руководствоваться соответствующей технической документацией и (или) дополнительной информацией, предоставляемой изготовителем ТС.

Г. Если операция не подпадает под действие одной статьи, положения налогового законодательства, следует пробовать подвести его под другие. Такой подход демонстрирует, например, письмо Минфина от 22.08.2007 г. № 03-03-06/4/115, в котором рассматривается ситуация, которая может иметь место на любом предприятии (см. Пример).